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Umsatzsteuerliche Fragen der Sharing Economy

Dr. Frederek Schuska*

A. Einleitung

 

Die Idee, Dinge zu teilen ist nicht neu. Die gemeinsame Güternutzung hat eine lange Tradition.[1] Schon archaische Stammesverbände nutzten Ressourcen gemeinsam und auch in modernen Industriegesellschaften gibt es seit jeher die Möglichkeit, Dinge zu pachten, zu mieten, zu leihen oder anderen unentgeltlich zu überlassen.[2] Als Beispiele hierfür werden die Lesezirkel für Friseursalons und Arztpraxen, landwirtschaftliche Genossenschaften oder die Autovermietung genannt.[3] Mitfahrzentralen, Wohngemeinschaften und Mitwohnzentralen sind ebenfalls schon immer der Idee gefolgt, Ressourcen und Fixkosten zu teilen[4]. Es geht darum, Herstellung, Veräußerung und Konsum möglichst gemeinschaftlich, ressourcenschonend, nachhaltig und unter Verzicht auf die herkömmlichen Rollen des Produzenten und Konsumenten durchzuführen.[5] Aber erst durch die Digitalisierung und die damit einhergehenden technischen Möglichkeiten ist das rasante Wachstum der sog. „Sharing Economy“ ausgelöst worden.[6] Sharing Economy-Geschäftsmodelle brechen verkrustete Marktstrukturen auf und konkurrieren mit Unternehmen, die teils schon mehrere Jahrzehnte bestehen.[7] Sie werden daher auch als disruptiv bezeichnet.[8] Ein wesentliches Charakteristikum der Sharing Economy ist dabei die kostengünstige Vermittlung von Güter- bzw. Leistungsanbietern und –nachfragern über eine Internetplattform.[9] Die Plattformen handeln nicht mit etwas, das sie auf Lager haben, sondern sie vermitteln nur zwischen Anbieter und Nachfrager.[10] Durch die Reduzierung der Vermittlungskosten dieser Geschäftsmodelle wird es einer Vielzahl von neuen Teilnehmern erlaubt, in Märkte einzutreten.[11] Aufgrund der weltweiten Verbreitung des Internets ist auch das sehr kurzzeitige und sehr kleinteilige Teilen von Ressourcen deutlich einfacher und lohnenswerter geworden[12]. Es ist daher nicht verwunderlich, dass sich mittlerweile kaum ein Bereich des wirtschaftlichen und sozialen Lebens findet, der nicht zumindest auch teilweise Sharing Economy Angebote enthält. Die Sharing Economy ist mit unzähligen unterschiedlichen Geschäftsmodellen in verschiedensten Märkten zwischenzeitlich sehr unübersichtlich.[13] Neben der Bereitstellung von Unterkünften und Taxi-/Transportleistungen gibt es auch Angebote im Bereich Finanzdienstleistungen (Crowdfunding), Food Sharing, Logistik, Automobil, Arbeit, Ausbildung und Videosharing.[14] Die beiden aktuell bekanntesten Geschäftsmodelle sind Plattformen für die entgeltliche Vermittlung von Personenbeförderungsdienstleistungen bzw. die Kurzzeitvermietung von Privatunterkünften.[15] Daneben gibt es „Swapping“-Plattformen, bei denen es vorrangig darum geht, Sachen einzustellen und dafür vergleichbare Sachen zu bekommen; die Artikel können demnach zum Tausch oder auch zum Verkaufen und Verschenken eingestellt werden.[16] Das Crowdfunding gilt ebenfalls als Modell der Sharing Economy. Hierbei wird über eine Plattform zu einer Spende oder finanzieller Beteiligung aufgerufen.[17] Durch eine Vielzahl von Einzahlungen kann dann ein gewünschtes Projekt umgesetzt werden.[18] Eine eindeutige und allgemeingültige Definition des Begriffes „Sharing Economy“ gibt es nicht.[19] Daneben sind andere Termini wie „crowd-based-capitalism“, „collarborative economy“, „gig economy“, „peer economy“, „renting economy“ oder auch „on-demand economy“ gebräuchlich.[20] Eine vertiefte Auseinandersetzung der einzelnen Definitionen soll an dieser Stelle nicht erfolgen. Auch wenn eine einheitliche Definition der Sharing Economy nicht besteht, ist es möglich, die Dienste zu kategorisieren. Sharing wird in der Regel als geteilte Nutzung von materiellen Gütern – entweder geteilt zwischen verschiedenen Eigentümer im Sinne einer Nutzungsdauerverlängerung oder geteilt zwischen verschiedenen Nutzer als Nicht-Eigentümer im Sinner einer Nutzungsintensivierung beschrieben[21].

 

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In der Sharing Economy können Anbieter und Nachfrager jeweils Privatpersonen oder Unternehmer sein.[22] Es bestehen derzeit drei verschiedene Konstellationen, C2C (oder P2P – Peer-to-Peer), B2C und B2B.[23] Bei den C2C- bzw. P2P-Diensten treten Privatpersonen entweder als Anbieter (peer provider“) oder als Nachfrager „peer consumer“) einer Ressource auf[24]. Die Koordinationsleistung übernimmt in der Regel ein Intermediär, dessen Leistung darin besteht, den Anbieter einer bestimmten Ressource und denjenigen, der Interesse an der Nutzung dieser Ressource hat, zusammenzubringen („matching“)[25]. Die Plattformen können in ihrer Art und Ausrichtung sehr unterschiedlich sein. Es bestehen Plattformen, die ein kommerzielles Geschäftsmodell betreiben, das sich über eine Vermittlungsprovision refinanziert. Andere Plattformen verfolgen keine kommerziellen Interessen und finanzieren sich beispielsweise über Spenden.[26] Im B2B- oder B2C-Fall besitzt ein Unternehmen die Ressourcen und stellt diese anderen Unternehmen oder Privatpersonen zur Verfügung.[27] Ein Beispiel für ein B2B-Geschäftsmodell sind Vermittlungsplattformen zur Teilung von Büro- oder Gebäudeflächen[28]. Als klassische B2C-Fälle werden Carsharing-Angebote wie car2go oder Drive Now bezeichnet.[29]

 

Die Ökonomie des Teilens hat sich in den letzten Jahren zu einem bedeutsamen Wirtschaftsfaktor entwickelt, dessen mittelfristiges Potential auf dreistellige Milliardenbeträge taxiert wird.[30] Dass sich Sharing-Economy-Plattformen, über die Dienstleistungen vermittelt werden, großer Beliebtheit erfreuen, zeigen die Nutzerzahlen. In einer aktuellen Studie von Aslam/Shah werden Nutzerzahlen viel genutzter Plattformen verglichen.[31] Danach haben beispielweise Airbnb über 100 Millionen Nutzer, bei den Plattformen, die Mitfahrgelegenheiten vermitteln, hat DiDi Chuxing 400 Millionen Nutzer, BlaBlaCar und Uber haben jeweils 40 Millionen Nutzer.[32] In China sollen die mit Sharing Economy erzielten Umsätze 500 Milliarden Dollar betragen, bei geschätzt 600 Millionen Nutzern[33]. Das ökonomische Potential der Sharing Economy zeigt sich auch an den Unternehmensbewertungen populärer Plattformen.  So wird das amerikanische Unternehmen AirBnB – ein Online-Marktplatz für die Buchung und Vermietung von Unterkünften – nach einer Finanzierungsrunde Anfang des Jahres 2017 mit 31 Milliarden Dollar bewertet.[34]. Die börsennotierte Hotelgruppe Hilton Worldwide Holdings hat aktuell eine Marktkapitalisierung von rd. 27 Milliarden Dollar.[35] Investoren haben Uber – einen Anbieter von Online-Vermittlungsdiensten zur Personenbeförderung  – Ende 2016 mit 69 Milliarden Dollar bewertet.[36]  Die Höhe der Bewertung lässt insbesondere im Vergleich zu Automobilherstellern aufhorchen. General Motors hat eine Marktkapitalisierung von rd. 59 Milliarden Dollar, die Daimler AG von rd. 76 Milliarden Euro, was rd. 91 Milliarden Dollar entspricht.[37]

 

Die Sharing Economy Geschäftsmodelle werden zunehmend kritisch gesehen. Den Unternehmen wird vorgeworfen, dass sie soziale Standards und gesetzliche Regulierungen umgehen, mit der Folge, dass ein unfairer Wettbewerb zwischen gewerblichen und privaten Anbietern ausgelöst wird, der gewerbliche Anbieter künstlich benachteiligt.[38] Während die Unternehmen der Standard Economy der jeweils branchenspezifischen Regulierung unterworfen sind, beanspruchen Sharing Economy Unternehmen Regulierungsfreiheit für sich.[39] Die Monopolkommission hat Sharing Economy Modelle mit dem Schwerpunkt Vermittlung von Privatfahrten zur entgeltlichen Personenbeförderung sowie Vermittlungsdiensten für die kurzfristige Vermietung von Privatunterkünften untersucht.[40] Sie spricht sich dafür aus, einen geeigneten Ordnungsrahmen für die Anbieter von P2P-Diensten zu schaffen, rät aber aus wettbewerbspolitischen Gründen von einem Verbot oder einer sehr restriktiven Beschränkung der Dienste ab.[41]

 

Neben der wettbewerbspolitischen Debatte ist weiter fraglich, ob die Sharing Economy mit bestehenden rechtlichen Vorgaben in Einklang steht.[42] Die Diskussionen diesbezüglich haben mittlerweile auch das Steuerrecht erreicht. Da die Anbieter von Dienstleistungen oder Waren über die Plattformen Einnahmen verzeichnen, stellen sich zunächst einkommens- und gewerbesteuerliche Fragen.[43] Die Finanzverwaltung hat kürzlich Vorgaben zur spendenrechtlichen Beurteilung des „Crowdfunding“ veröffentlicht.[44] Daneben stellen sich umsatzsteuerliche Fragen. Der Schwerpunkt der nachfolgenden Untersuchung befasst sich dabei mit umsatzsteuerlichen Problemen, die sich bei sog. P2P-Netzwerken stellen, wenn also ein privater Anbieter Dienstleistungen oder Waren über einen gewerblichen Plattformbetreiber an andere Privatpersonen erbringt (C2C). Hierbei wird auf den aktuellen Stand der Diskussion auf europäischer Ebene eingegangen, diese bewertet und durch eigene Überlegungen ergänzt.

 

B. Umsatzsteuerliche Probleme der Sharing Economy

 

I. Umsatzsteuerliche Grundlagen

 

Der Umsatzsteuer unterliegen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 (Umsatzsteuergesetz, im Folgenden UStG) Lieferungen oder sonstige Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Wenn ein steuerbarer Umsatz i. S. d. Norm vorliegt, dann ist u.a. zu prüfen, ob die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung nach § 4 UStG gegeben sind. Daneben ist das Unionsrecht zu beachten. Das Unionsrecht hat für die Umsatzsteuer eine herausragende Bedeutung.[45] Rechtsgrundlagen sind die Mehrwertsteuersystem-Richtlinie (MwStSystRL)[46], die in nationales Recht umgesetzt worden ist, sowie die Mehrwertsteuer-Durchführungsverordnung (MwSt-DVO)[47], die als Verordnung Gesetzesrang hat und direkt anwendbar ist. Die MwSystRL hat nur dann unmittelbare Wirkung bei fehlender, verspäteter oder inhaltlich unzutreffender Umsetzung der Richtlinie.[48] Da die Mehrwertsteuer weitgehend harmonisiert ist, ist das nationale Umsatzsteuerrecht in erster Linie anhand der MwStSystRL zu beurteilen.[49] Großen Einfluss auf die Entwicklung des Umsatzsteuerrechts hat daher die Rechtsprechung des EuGH gewonnen.[50] Die Urteile des EuGH binden nach Maßgabe des Tenors sowohl die vorlegenden Gerichte als auch alle anderen Gerichte der Mitgliedstaaten, die in derselben Sache entschieden haben.[51] Daneben werden von dem nach Art. 398 (der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie, kurz MwStSystRL) eingerichteten Mehrwertsteuerausschuss Leitlinien veröffentlicht, die allerdings keine rechtliche Bindungswirkung haben.[52] Die Veröffentlichungen der EU-Kommission zur praktischen Anwendung des EU-Rechts auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer haben ebenfalls keine rechtliche Bindungswirkung.[53] Auch ohne rechtliche Bindungswirkung sind die Veröffentlichungen der Europäischen Kommission und des Mehrwertsteuer-Ausschusses wichtige Auslegungshilfen, die vor allem im grenzüberschreitenden Dienstleistungsverkehr Doppel- oder Nichtbesteuerungen von Umsätzen vermeiden können. Der Mehrwertsteuer-Ausschuss hat sich bereits mit der Sharing Economy befasst und hierzu Leitlinien veröffentlicht[54].

 

II. Umsatzsteuerliche Probleme der Sharing Economy

 

Für die umsatzsteuerliche Würdigung sind zunächst die einzelnen Leistungen, die von den Beteiligten erbracht werden, zu definieren. Bei der Sharing Economy sind drei Arten der Leistungserbringung zu unterscheiden[55]. Zum einen die Bereitstellung von Gütern oder Dienstleistungen gegen Zahlung eines Entgelts (a), zum anderen können Waren oder Dienstleistungen zum Tausch angeboten werden (b). Die dritte Möglichkeit ist das Anbieten von Waren und Dienstleistungen, ohne dass Nutzer ein Entgelt zahlen müssen (c). Da sowohl nach nationalem Recht gemäß § 1 Abs. 1 Satz 1 UStG als auch nach Unionsrecht gemäß Art. 2 MwStSystRL eine Lieferung oder sonstige Leistung gegen Entgelt erbracht werden muss, stellen sich für die unter c) genannten Lieferungen/Leistungen keine weiteren umsatzsteuerlichen Fragen und werden nicht weiter untersucht. Ferner ist zwischen Leistungen bzw. Waren zu unterscheiden, die der Anbieter der Dienstleistungen erbringt bzw. liefert und denen, die der Plattformbetreiber erbringt.[56]

 

Die Untersuchung setzt sich zunächst mit der Frage auseinander, wann eine Privatperson, die lediglich gelegentlich Dienstleistungen oder Waren über eine Internetplattform anbietet, als Unternehmer i. S. d. Umsatzsteuerrechts anzusehen ist. Daneben ist zu klären, ob Tausch- oder tauschähnliche Geschäfte eine steuerbare Leistung nach § 1 Abs. 1 Satz 1 UStG darstellen können. Wenn Privatpersonen gelegentlich Dienstleitungen anbieten und dementsprechend keine hohen Umsätzen generieren, aber die Unternehmereigenschaft bejaht wird, dann kann die Kleinunternehmerregelung nach § 19 UStG greifen. Es kann aber durchaus Fälle geben, in denen weitaus höhere Umsätze erzielt werden.[57] Im Anschluss daran wird untersucht, welche Fragen sich auf der Ebene des Plattformbetreibers ergeben.

 

1. Anbieter von entgeltlichen Dienstleistungen als umsatzsteuerlicher Unternehmer nach Art. 9 MwStSystRL bzw. § 2 UStG

 

Die Voraussetzungen, wann ein Anbieter von Dienstleistungen unter der Nutzung von Plattformen als Unternehmer anzusehen ist, bestimmt sich im nationalen Recht nach § 2 Abs. 1 UStG. Die Frage, ob die Voraussetzungen der Unternehmereigenschaft vorliegen, ist von zentraler Bedeutung. Der Unternehmer ist grundsätzlich Steuerschuldner nach § 13a Abs. 1 Nr. 1 und Nr. 6 UStG und Steuerpflichtiger nach § 33 Abgabenordnung (AO); er wird zur Umsatzsteuer als „Steuereintreiber des Staates“ herangezogen, hat die Erklärungspflichten nach § 18 UStG zu erfüllen und ist bei Vorliegen der übrigen Voraussetzungen berechtigt, die ihm von anderen Unternehmern gesondert in Rechnung gestellten Steuerbeträge (§ 14 UStG) als Vorsteuer abzuziehen (§ 15 UStG)[58]. Darüber hinaus hat der Unternehmer Aufzeichnungspflichten nach § 22 UStG zu erfüllen.

 

Unternehmer ist nach § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist gemäß § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt oder eine Personenvereinigung nur gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird. Problematisch ist vor allem bei  Anbietern von Sharing-Economy-Dienstleistungen, die nur gelegentlich tätig sind, ob darin eine nachhaltige Tätigkeit zu sehen ist. Die Anbieter müssen darüber hinaus selbständig i.S.d. § 2 Abs. 1 UStG agieren.

 

aa) Vorliegen der Voraussetzungen einer „nachhaltigen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen“

 

Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH erstreckt sich der Begriff der wirtschaftlichen Tätigkeit auf einen weiten Bereich; es handelt sich um einen objektiv festgelegten Begriff, da die Tätigkeit an sich unabhängig von ihrem Zweck und ihrem Ergebnis betrachtet wird[59]. Als wirtschaftliche Tätigkeit gelten nach Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL alle Tätigkeiten des Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden, einschließlich der Tätigkeiten der Urproduzenten, der Landwirte sowie der freien Berufe und der diesen gleichgestellten Berufe. Als wirtschaftliche Tätigkeit gilt insbesondere die Nutzung von körperlichen oder nicht körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen. Entscheidend ist also, dass die Tätigkeit auf die nachhaltige Erzielung von Einnahmen gerichtet sein muss[60].  Daher können Gegenstände, die im Rahmen der Sharing Economy anderen zur Nutzung überlassen oder bereitgestellt werden, grundsätzlich als wirtschaftliche Tätigkeit angesehen werden. Entscheidend ist, ob damit dann nachhaltige Einnahmen erzielt werden. Der Mehrwertsteuer-Ausschuss hat diesbezüglich ausgeführt, dass aufgrund der Vielzahl an unterschiedlichen Leistungen, die unter Verwendung einer Sharing Economy-Plattform erbracht werden, die jeweiligen Umstände des Einzelfalles zu berücksichtigen sind.[61] Es könne aber generell angenommen werden, dass die Registrierung auf einer Sharing Economy-Plattform, über die Waren und Dienstleistungen gegen Bezahlung angeboten werden, für eine gewisse Nachhaltigkeit spreche, mit der Folge, dass das Tatbestandsmerkmal wirtschaftliche Betätigung erfüllt wäre.[62]

 

Der EuGH geht in ständiger Rechtsprechung davon aus, dass das nur gelegentliche Anbieten von Waren oder Dienstleistungen über Online-Plattformen nicht dazu führt, dass eine wirtschaftliche Betätigung auszuschließen sei.[63] Der EuGH hat in einer weiteren Entscheidung ausgeführt, dass der Begriff der „wirtschaftlichen Tätigkeit“ alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden umfasst, insbesondere Umsätze, die die Nutzung von körperlichen oder nicht körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen umfassen.[64] Zwar ist die bloße Ausübung des Eigentumsrechts durch seinen Inhaber noch keine wirtschaftliche Tätigkeit.[65] Eine wirtschaftliche Tätigkeit kann aber nach Ansicht des EuGH dann bejaht werden, wenn der Betreffende aktive Schritte zum Vertrieb unternimmt, indem er sich ähnlicher Mittel bedient wie ein Erzeuger, Händler oder Dienstleister i.S.d. Art. 9 Abs. 1 Unterabs. 2 MwStSystRL.[66] Nach Ansicht des Mehrwertsteuer-Ausschusses agiert ein Person, die sich auf einer Sharing Economy-Plattform registriert, um ihre Waren oder Dienstleistungen ähnlich einem Erzeuger, Händler oder Dienstleister gemäß Art. 9 Abs. 1 Unterabs. 2 MwStSystRL anzubieten, auch als ebensolcher, woraus folgt, dass eine wirtschaftliche Betätigung ausgeführt wird.[67] Dies bedeutet, dass Anbieter, die sich auf den Online-Plattformen registrieren, bereits als Unternehmer gelten; konsequenterweise auch dann, wenn nur gelegentlich Waren oder Dienstleistungen angeboten werden. Diese Ansicht ist indessen nicht unumstritten. Es wird kritisiert, dass der Ansatz der Europäischen Kommission den Besonderheiten der Sharing Economy nicht gerecht wird.[68]  Begründet wird die Ansicht damit, dass diejenigen, die sich auf den Plattformen registrieren, nicht einfach mit Händlern und Produzenten und ihren Vertriebsmaßnahmen für Waren sowie Dienstleistungen gleichgesetzt werden können.[69]

 

Der Kritik kann insoweit zugestimmt werden, als dass die bloße Registrierung auf einer Online-Plattform noch keine wirtschaftliche Betätigung darstellen dürfte. Selbst eine einmalige Transaktion über eine Plattform, sei es das Anbieten einer Dienstleistung oder die einmalige Veräußerung eines Gegenstandes, dürfte das Tatbestandsmerkmal der Nachhaltigkeit noch nicht erfüllen. Problematischer sind Sachverhalte der gelegentlichen Nutzung der Plattformen. Es wäre wünschenswert gewesen, wenn auf EU-Ebene die Fragen, die sich bei gelegentlicher Nutzung von Internetplattformen durch Privatpersonen ergeben, etwas detaillierter begutachtet worden wären. Bis zur höchstrichterlichen Klärung muss also weiterhin jeder Einzelfall gesondert gewürdigt werden.

 

Einen Anhaltspunkt, welche Voraussetzungen vorliegen müssen, lässt sich der Rechtsprechung des BFH in den Entscheidungen zu sog. eBay-Fällen entnehmen. Der BFH hat sich in zwei Fällen mit der Frage befasst, wann durch die Veräußerungen von Waren die Schwelle zur unternehmerischen Tätigkeit überschritten wird[70]. Im ersten Fall ging es um 1.200 Verkäufe von Spielzeugpuppen über einen Zeitraum von dreieinhalb Jahren, im zweiten Fall war Streitgegenstand die Veräußerung von 140 Pelzmänteln über einen Zeitraum von 13 Monaten.[71] In beiden Fällen ging es um die Frage, ob die Unternehmereigenschaft nach § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG zu bejahen sei. Hierbei kam es in beiden Fällen entscheidend darauf an, ob das Tatbestandsmerkmal der Nachhaltigkeit erfüllt wurde. Ob die Voraussetzungen für eine nachhaltige Tätigkeit nach § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG erfüllt sind, ist anhand einer Reihe verschiedener Kriterien zu beurteilen, die je nach Einzelfall in unterschiedlicher Gewichtung für oder gegen die Nachhaltigkeit der Einnahmeerzielung sprechen können. Dabei sind insbesondere die Dauer und Intensität des Tätigwerdens, die Höhe der Entgelte, die Beteiligung am Markt, die Zahl der ausgeführten Umsätze, das planmäßige Tätigwerden und das Unterhalten eines Geschäftslokals zu würdigen.[72] Im sog. Spielzeugpuppenfall ist neben der Anzahl der Transaktionen und der Höhe der durchschnittlichen Erlöse auch auf den Organisationsaufwand abgestellt worden und eine nachhaltige Tätigkeit nach § 2 Abs. 1 Satz 3 UStG bejaht worden.[73] Im anderen Fall ist eine nachhaltige Tätigkeit trotz bestehenden hohen Organisationsaufwandes verneint worden, weil sie nicht auf unbestimmte Zeit angelegt worden sei und der Kläger sich nicht wie ein Händler am Markt beteiligt habe.[74] Letztendlich ist auch bei Berücksichtigung der Rechtsprechung des BFH eine Einzelfallbetrachtung erforderlich. Legt man den umschriebenen Maßstab für Anbieter von Waren oder Dienstleistungen auf Sharing Economy Dienstleistungen an, dann ist zu beachten, dass neben weiteren Kriterien darauf abgestellt werden muss, ob der Dienstleister einem Händler vergleichbar agiert und bewährte Vertriebsmaßnahmen durchführt. Dies dürfte jedoch bei der bloßen Registrierung auf einer Online-Plattform entgegen der Auffassung des Mehrwertsteuer-Ausschusses noch nicht der Fall sein, zumal die bloße Einstellung eines Fotos wohl noch nicht als Vertriebsmaßnahme gelten kann. Eine solche kann aber sicher bejaht werden, wenn aufwändigere Maßnahmen ergriffen werden, indem etwa Videos und professionelle Fotostrecken zur Bewerbung eines Objekts auf der Plattform eingestellt werden. Letztendlich wird die Rechtsprechung diese Frage klären müssen.

 

bb) Selbständige Tätigkeit

 

Die Frage, ob ein Steuerpflichtiger eine Tätigkeit selbständig oder nichtselbständig ausübt, ist anhand einer Vielzahl in Betracht kommender Merkmale nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu beurteilen.[75] Die Rechtsprechung hat zahlreiche Kriterien aufgeführt, die für die Abgrenzung Bedeutung haben können und im konkreten Einzelfall zu gewichten und gegeneinander abzuwägen sind. Im Regelfall kommt bei der Würdigung des Gesamtbildes der Verhältnisse dem Vorliegen oder Nichtvorliegen eines Unternehmensrisikos oder einer Unternehmerinitiative besonderes Gewicht zu.[76] Für die selbständige Ausführung sprechen das Unternehmerrisiko, die Selbständigkeit in der Organisation der Tätigkeit, die Verwendung eigener Geräte etc.[77] Im Rahmen einer Einzelfallwürdigung ist zwar grundsätzlich nicht davon auszugehen, dass die Anbieter von Dienstleistungen auf Sharing Economy-Plattformen in einem Abhängigkeitsverhältnis zum Plattformbetreiber stehen und damit die Voraussetzungen des Tatbestandsmerkmals selbständig zu bejahen sind[78], es ist aber nicht ausgeschlossen, dass Anbieter aufgrund der Umstände des Einzelfalls so eng an den Plattformbetreiber gebunden sind, dass eine selbständige Tätigkeit verneint werden muss. In diesen Fällen müsste aber die Tätigkeit mit derjenigen eines Lohn- oder Gehaltsempfängers vergleichbar sein. Bei der Frage, ob eine selbständige Tätigkeit vorliegt, ist also im konkreten Einzelfall eine Abwägung vorzunehmen, die die genannten Kriterien  berücksichtigt.

 

b) Tauschgeschäfte als entgeltliche Leistung nach § 1 Abs. 1 Satz 1 UStG bzw. Art 2 MwStSystRL

 

Über Sharing Economy-Plattformen werden nicht nur Dienstleistungen gegen Entgelt, sondern auch Tauschgeschäfte angeboten. An folgendes Beispiel kann dabei gedacht werden: Ein Reisender nutzt als Gast zeitweise Räumlichkeiten und bekocht in dieser Zeit im Gegenzug den Gastgeber. Ein Hauseigentümer überlässt in einem weiteren Beispiel einer anderen Person sein Haus unentgeltlich oder zu einem reduzierten Mietzins, im Tausch gegen die Durchführung von Dienstleistungen wie die Führung des Haushalts oder die Durchführung von Instandhaltungsarbeiten.[79] Neben der bereits untersuchten Frage, ob die Unternehmereigenschaft i. S. d. UStG erfüllt sein kann, stellt sich bei Tausch oder tauschähnlichen Geschäfte auch die Frage, ob eine steuerbare Leistung nach § 1 Abs. 1 UStG vorliegt. Danach muss eine sonstige Leistung gegen Entgelt ausgeführt worden sein. Das Entgelt kann in der Zahlung bzw. Überweisung eines Geldbetrages bestehen.[80] Bei den dargestellten Tausch- oder tauschähnlichen Geschäften besteht die Gegenleistung jedoch nicht in einem Entgelt, sondern wiederum in der Erbringung einer Dienstleistung oder in der Lieferung einer Ware. Das Entgelt kann allerdings auch in einer Lieferung (Tausch gemäß § 3 Abs. 12 Satz 1 UStG) oder in einer sonstigen Leistung (tauschähnlicher Umsatz, § 3 Abs. 12 Nr. 2 UStG) bestehen.[81] Das UStG bestätigt damit zwar in § 3 Abs. 12 UStG grundsätzlich, dass es Tausch und tauschähnliche Umsätze gibt, wenn das Entgelt in einer Lieferung oder sonstigen Leistung besteht, sagt aber nicht, wann die Leistung des Leistungsempfängers als Gegenleistung anzusehen ist.[82] Die Gegenleistung muss in Geld ausdrückbar sein; ob das Entgelt dem objektiven Wert der Leistung entspricht, ist unerheblich.[83] Daneben sind die weiteren Voraussetzungen zu beachten, die der EuGH in diesem Zusammenhang aufgestellt hat:

Die Möglichkeit, einen Umsatz als „Umsatz gegen Entgelt“ einzustufen, ist nur dann möglich, wenn ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der Lieferung von Gegenständen oder der Erbringung von Dienstleistungen und einer tatsächlich vom Steuerpflichtigen empfangenen Gegenleistung vorliegt.[84] Ein solcher unmittelbarer Zusammenhang besteht, wenn zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die vom Leistenden empfangene Vergütung den tatsächlichen Gegenwert für die dem Leistungsempfänger erbrachte Dienstleistung bildet.[85] Der EuGH hat in der EuGH-Entscheidung Kommission/Finnland entschieden, dass der Zusammenhang zwischen den von den öffentlichen Büros erbrachten Rechtshilfedienstleistungen und dem von den Empfängern im Gegenzug entrichteten Grundeigenanteil nicht die erforderliche Unmittelbarkeit aufweist, um diesen Gegenwert als ein Entgelt für Dienstleistungen ansehen zu können.[86] Es ist demnach nicht ausreichend, wenn der Wert der vom Dienstleistungsempfänger selbst erbrachten Dienstleistung im Tausch an den Leistenden nur teilweise dem Wert entspricht, den er vom Leistenden enthalten hat. Bei Zahlungen in Geld ist die Bestimmung des Reziprozitätsverhältnisses noch relativ einfach, beim Austausch von Dienstleistungen dürfte es ungleich schwerer fallen, die jeweiligen Werte zu bestimmen. Noch schwieriger zu bestimmen sind die Fälle, in denen ein Anbieter über eine Plattform Waren oder Dienstleistungen in einem gemeinsamen Pool anbietet, und er im Gegenzug das Recht bekommt, wiederum Waren oder Dienstleistungen aus diesem Pool zu erhalten.[87] Die EU-Kommission sieht hier vor allem das Problem, dass die erforderliche Unmittelbarkeit kaum festgestellt werden kann, wenn man im Zeitpunkt des Anbietens einer Dienstleistung, bspw. der Durchführung einer Fahrradreparatur, nicht weiß, welche Dienstleistung oder Ware man erhalten wird. In diesen Fällen wird man das Erfordernis der Unmittelbarkeit verneinen müssen, so dass dann das Tatbestandsmerkmal einer Dienstleistung gegen Entgelt nicht gegeben ist. Es ist daher nicht verwunderlich, dass die EU-Kommission diesbezüglich ausführt, dass der jeweilige Einzelfall betrachtet werden muss.

 

c) Kleinunternehmerregelung nach § 19 UStG

 

Anbieter von Dienstleistungen, die unter den Unternehmerbegriff nach § 2 UStG fallen und steuerbare Umsätze nach § 1 Abs. 1 UStG ausführen, können von der sog. Kleinunternehmerregelung nach § 19 UStG erfasst werden. Nach § 19 Abs. 1 Satz 1 UStG wird die für Umsätze nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG geschuldete Umsatzsteuer von Unternehmern, die im Inland oder in den in § 1 Abs. 3 UStG bezeichneten Gebieten ansässig sind, nicht erhoben, wenn der in Satz 2 bezeichnete Umsatz zuzüglich der darauf entfallenden Steuer im vorangegangenem Kalenderjahr 17.500 Euro nicht überstiegen hat und im laufenden Kalenderjahr 50.000 Euro voraussichtlich nicht übersteigen wird. Eine wichtige Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Kleinunternehmerregelung ist, dass der Unternehmer im Inland ansässig ist. Die Beschränkung der Kleinunternehmerregelung für nur im Inland ansässige Unternehmer hat der EuGH als unionsrechtskonform angesehen.[88] Daher kann sich bspw. der nicht im Inland ansässige Wohnungseigentümer, dessen Vermietung die Voraussetzungen des Unternehmensbegriffes nach § 2 UStG erfüllt, nicht auf die Kleinunternehmerregelung nach § 19 UStG berufen. Umgekehrt sind alle im Ausland steuerbaren Umsätze eines deutschen Kleinunternehmers nach den dortigen Regelungen steuerfrei oder steuerpflichtig.[89] Kleinunternehmer können sich aber nicht wie Nichtunternehmer verhalten, nur weil keine Umsatzsteuer bei ihnen erhoben wird. So müssen auch Kleinunternehmer aufgrund der Regelung in § 18 Abs. 3 UStG eine Umsatzsteuer-Jahreserklärung abgeben. Sie müssten grundsätzlich auch vierteljährlich eine Umsatzsteuer-Voranmeldung abgeben, allerdings sieht § 18 Abs. 2 Satz 3 UStG eine Befreiung von der Pflicht vor, wenn die Steuer für das Vorjahr nicht mehr als 1.000 Euro beträgt, was bei Kleinunternehmern wegen der vollständigen Steuerbefreiung regelmäßig der Fall ist.[90] Daneben ist zu beachten, dass der Kleinunternehmer nicht zum offenen Ausweis von Umsatzsteuer berechtigt ist, so dass er bei einem Ausweis der Umsatzsteuer diese nach § 14c Abs. 2 Satz 1 UStG schuldet.[91] Wichtig in diesem Zusammenhang ist die Pflicht zur Erstellung von Rechnungen nach den Anforderungen des § 14 Abs. 4 UStG. Daneben ist auf § 14a UStG hinzuweisen und auf mögliche Verpflichtungen aus der Leistungsortverlagerung bei sog. B2B-Geschäften und der damit verbundenen Steuerschuldnerschaft nach § 13b UStG.

 

Der Unternehmer kann auf die Anwendung des § 19 UStG auch mittels einer Erklärung gegenüber dem Finanzamt verzichten. Er unterliegt dann der Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften des Gesetzes.[92] Je höher die vorsteuerabzugsberechtigten Vorleistungen sind, desto nachteiliger wirkt sich die Anwendung der Kleinunternehmerregelung aus, da infolgedessen das Recht auf Vorsteuerabzug verwirkt wird.[93] Wann die Kleinunternehmerregelung vorteilhaft ist, muss wiederum im Einzelfall geklärt werden.[94]   

 

2. Umsatzsteuerliche Probleme beim Plattformbetreiber

 

a) Erbringung steuerpflichtiger Umsätze der Plattform-Betreiber

 

Grundsätzlich erfüllen die Plattform-Betreiber dann die Voraussetzungen des Unternehmerbegriffs nach § 2 UStG bzw. Art. 9 MwStSystRL, wenn sie nachhaltige Umsätze erbringen, was zumindest bei den international tätigen Vermittlungsplattformen ohne weiteres bejaht werden dürfte. Die Kleinunternehmerregelung nach § 19 UStG dürfte daher nur bei Start-Up Unternehmen relevant werden. Der Mehrwertsteuer-Ausschuss geht ebenfalls davon aus, dass die Dienstleistungen, die Sharing-Economy-Plattformen gegenüber ihren Nutzern erbringen, steuerpflichtige Umsätze darstellen und gemäß Art. 2 MwStSystRL der Mehrwertsteuer unterliegen, sofern ihre Erbringung gegen Entgelt erfolgt.[95] Plattformen, die ihre Leistungen den Nutzern unentgeltlich zur Verfügung stellen, fallen daher nicht in den Anwendungsbereich des § 1 Abs. 1 Satz 1 UStG. Wenn festgestellt worden ist, dass die Plattform als Unternehmer nach § 2 UStG entgeltliche Leistungen erbringt, dann muss diese Leistung nach § 1 Abs. 1 Satz 1 UStG im Inland erfolgen.

 

b) Bestimmung des Leistungsorts der Leistungen des Plattform-Anbieters

 

Da es sich bei den Leistungen, die der jeweilige Plattformbetreiber erbringt, unzweifelhaft nicht um die Lieferung einer Ware nach § 3 Abs. 9 UStG handelt, bestimmt sich der Ort der Leistung nach § 3a UStG. Wird die Leistung an einen anderen Unternehmer erbracht, dann bestimmt sich der Leistungsort nach § 3a Abs. 2 UStG. Wird die Leistung dagegen an einen Nichtunternehmer erbracht, bestimmt sich die Ortsbestimmung entweder nach § 3a Abs. 1 UStG oder nach § 3a Abs. 3 ff UStG. An dieser Unterscheidung sieht man, dass es wichtig ist zu unterscheiden, ob der Leistungsempfänger Unternehmer nach § 2 UStG ist oder nicht. Es hat sich gezeigt, dass diese Unterscheidung vor allem bei natürlichen Personen, die nur gelegentlich über die Plattformen Leistungen erbringen, schwierig ist. Bei Plattformen, die rein elektronisch über Apps betrieben werden, ist es für den Betreiber schwierig, in diesem Massengeschäft die notwendige Unterscheidung vorzunehmen, sodass die Betreiber auf die in Art. 18 Durchführungsverordnung zur Mehrwertsteuer (im Folgenden MwSt-DVO) geregelte Vermutungsregelung zurückgreifen müssen.[96]

 

aa) Tatbestandliche Voraussetzungen einer elektronischen Dienstleistung

 

Wenn Vermittlungsleistungen an Nichtunternehmer, also an Privatpersonen, erbracht werden, dann kann sich der Leistungsort entweder nach § 3a Abs. 3 Nr. 4  UStG, wenn eine Vermittlungsleistungen erbracht wird, oder nach § 3a Abs. 5 UStG, wenn eine elektronische Dienstleistung erbracht wird, bestimmen. Eine Definition der „auf elektronischem Weg erbrachten sonstigen Leistungen“ nach § 3a Abs. 5 Satz 2 Nr. 3 UStG  bzw. der „elektronisch erbrachten Dienstleistungen“ nach Art. 58 MwStSystRL  sucht man im UStG und in der MwStSystRL vergebens.[97] Eine Definition findet sich aber in Art. 7 MwSt-DVO: Der Begriff der elektronischen Dienstleitung umfasst danach solche „Dienstleistungen, die über das Internet oder ein sonstiges elektronisches Netz erbracht werden, deren Erbringung aufgrund ihrer Art im Wesentlichen automatisiert und nur mit minimaler menschlicher Beteiligung erfolgt und ohne Informationstechnologie nicht möglich wäre“. Es finden sich in Art. 7 Abs. 2 MwSt-DVO und in Anhang I zahlreiche positive und in Art. 7 Abs. 3 MwSt-DVO zahlreiche negative Beispiele und Erläuterungen zur Abgrenzung der elektronisch erbrachten Dienstleistungen von anderen Dienstleistungen. Nach Ansicht des BFH ist des Weiteren maßgeblich, ob eine menschliche Beteiligung den eigentlichen Leistungsvorgang betrifft.[98] Daher stellen weder die ursprüngliche Inbetriebnahme des elektronischen Systems noch deren Wartung eine wesentliche „menschliche Beteiligung“ dar.[99] Zu beachten ist darüber hinaus, dass eine menschliche Beteiligung der Leistungsempfänger nicht Teil der vom leistenden Unternehmer erbrachten Leistung ist, und daher für die Frage, ob eine Dienstleistung „nur mit minimaler menschlicher Beteiligung erfolgt“ unberücksichtigt bleibt.[100] Aus der BFH-Entscheidung wird geschlossen, dass eine menschliche Betätigung nur dann maßgeblich ist, wenn der Kunde mit dem Anbieter interagiert.[101] Es ist daher notwendig zu untersuchen, wie die konkrete Leistung genau erbracht und ausgeführt wird.[102] Überträgt man diese Maßstäbe auf die Plattformbetreiber, die einen Anbieter von Dienstleistung der Sharing Economy mit anderen Nutzern zusammenbringt, dann ist davon auszugehen, dass das „matching“ der Parteien vollelektronisch über die jeweiligen Apps auf Mobiltelefonen oder Tabletts und damit ohne weitere menschliche Beteiligung erfolgt. Im einfachsten Fall agiert die Plattform lediglich als Vermittlungsplattform.[103] Die Voraussetzungen einer elektronischen Dienstleistung nach § 3a Abs. 5 UStG bzw. Art 7 Abs. 1 MwSt-DVO wären dann erfüllt. Wenn eine Plattform aber in die Kontrahierung zwischen Anbieter und Nachfrager eingreift oder mit diesen interagiert[104], dann würde eine menschliche Beteiligung vorliegen, die mehr als nur minimal anzusehen ist. Eine elektronische Dienstleistung ist in diesem Fall zu verneinen, so dass dann zu prüfen ist, ob eine Vermittlungsleistung vorliegt.

 

bb) Tatbestandliche Voraussetzungen einer Vermittlungsleistung

 

Es ist aber auch möglich, dass die Tatbestandsvoraussetzungen einer Vermittlungsleistung nach § 3a Abs. 3 Nr. 4 UStG vorliegen. Diese Norm regelt den Ort der Vermittlungsleistung an einen Nichtunternehmer oder diesen gleichgestellten, nicht unternehmerisch tätigen juristischen Personen, denen keine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erteilt worden ist. Eine Vermittlungsleistung wird an dem Ort erbracht, an dem der vermittelte Umsatz ausgeführt worden ist. Die Vermittlungstätigkeit ist eine Dienstleistung, die gegenüber einer Vertragspartei erbracht und von dieser als eigenständige Mittlertätigkeit vergütet wird.[105] Zweck dieser Tätigkeit ist es, das Erforderliche zu tun, damit zwei Parteien einen Vertrag schließen, ohne dass der Vermittler ein Eigeninteresse am Inhalt des Vertrages hat.[106] Die Geschäftstätigkeit der Sharing Economy-Plattformen erfüllt demnach sowohl die Voraussetzungen einer Vermittlungsdienstleistung als auch einer elektronischen Dienstleistung. Die Abgrenzung der Dienstleistungsarten ist deshalb notwendig, weil die Anwendung der Normen bei der Erbringung der Leistung an Nichtunternehmer, abhängig vom jeweiligen Sachverhalt, zu unterschiedlichen Leistungsorten führen kann.

 

cc) Konkurrenz unterschiedlicher Leistungsortregelungen

 

Die Konkurrenz der Normen hat auch der Mehrwertsteuer-Ausschuss gesehen und eine Leitlinie zu dieser Thematik veröffentlicht.[107] Auch wenn die Leitlinien für das nationale Recht nicht bindend sind, stellen sie eine wertvolle Auslegungshilfe dar, sodass die entsprechenden Passagen kurz dargestellt werden sollen: Danach erfüllen die Dienstleistungen von Online-Plattformen wie etwa Online-Marktplätzen, auf denen nur passive, automatisierte Dienstleistungen erbracht werden, die nicht mehr als eine minimale menschliche Beteiligung erfordern und es zwei Parteien ermöglichen, miteinander in Kontakt zu treten, um einzelne Gegenstände oder Dienstleistungen zu erlangen, nicht die Voraussetzungen um als Vermittlungsdienstleistungen betrachtet zu werden.[108] Im Umkehrschluss ergibt sich hieraus, dass die Fälle, in denen in einer digitalen Umgebung erbrachte Dienstleistungen der aktiven Beteiligung des Vermittlers bedürfen, die über die automatisierte Leistung hinausgeht, als Vermittlungsdienstleistungen gelten.[109] Die Betreiber von Online-Plattformen werden im Normalfall keine weiteren Aktivitäten tätigen als die Bereitstellung der Plattformen über die jeweiligen Apps. Daher wird nach der Auffassung des Mehrwertsteuer-Ausschusses die Konkurrenz von elektronischen Dienstleistungen und Vermittlungsdienstleistungen dahingehend aufgelöst, dass die Normen der elektronischen Dienstleistungen anwendbar sind und damit für diese Sachverhaltskonstellationen als lex specialis anzusehen sind. Es bleibt abzuwarten, ob sich diese Ansicht durchsetzt, oder die Finanzgerichte bzw. der EuGH andere Lösungswege aufzeigen werden.

 

Wenn der Plattformbetreiber eine elektronische Dienstleitung an den Dienstleistungsanbieter erbringt, der nicht die Voraussetzungen eines Unternehmers erfüllt, dann befindet sich gemäß § 3a Abs. 5 UStG der Leistungsort in Deutschland. Der Plattformbetreiber kann in diesen Fällen das MOSS-Verfahren[110] nutzen, auf das an dieser Stelle nicht näher eingegangen werden soll.

 

3. Mögliche Steuerbefreiungen

 

In den Fällen, in denen eine steuerbare Leistung im Inland nach § 1 Abs. 1 Satz 1 UStG vorliegt, d.h. eine Plattform steuerbare Leistungen im Inland erbringt, ist weiter zu prüfen, ob die Voraussetzungen einer Steuerbefreiung nach § 4 UStG bzw. Art. 135 ff. MwStSystRL vorliegen. Fehlt es an den Tatbestandsvoraussetzungen für die Steuerbarkeit, z.B. an der Unternehmereigenschaft, an einem Inlandsumsatz oder an einem entgeltlichen Leistungsaustausch, so scheidet eine Besteuerung von vorneherein aus, ohne dass noch eine Steuerbefreiung nach § 4 in Betracht zu ziehen wäre.[111]

 

Die Regelungen der Steuerbefreiung nach § 4 UStG sind umfangreich und umfassen eine Vielzahl von Sachverhalten bzw. Regelungsinhalten. Die Prüfung der Voraussetzungen einer Steuerbefreiung dürfte vor allem in den Fällen des Crowdfundings bzw. Crowdlendings eine Rolle spielen. Bei dieser Schwarmfinanzierung finden auf digitalen Plattformen Kapitalanleger und Darlehensnehmer zur Kreditfinanzierung zusammen.[112] Bei der Variante des echten Crowdlendings bringt die Plattform Kapitalanleger und Darlehensnehmer zusammen; die Kapitalanleger gewähren dem Darlehensnehmer selbst das Darlehen.[113] Bei unechtem Crowdlending bringt die Plattform ebenfalls Kapitalanleger und Darlehensnehmer zusammen. Allerdings gewährt hier eine Bank das Darlehen, die Kapitalanleger erwerben die Forderung auf Rückzahlung des Darlehens und Zinszahlung.[114] In beiden Varianten des Crowdlendings könnten die von den Plattformen erbrachten Leistungen die Voraussetzungen der Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 8 Buchst. a UStG bzw. Art. 135 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL erfüllen, weil danach die Gewährung und die Vermittlung von Krediten steuerfrei ist.[115] Der Begriff der Vermittlung ist weder im UStG, noch in der MwStSystRL definiert. Vermittlungsleistungen setzen im Zusammenhang mit den genannten Geld- und Finanzgeschäften die Tätigkeit einer Mittelsperson voraus, die nicht den Platz einer der Parteien des zu vermittelnden Vertragsverhältnisses einnimmt und deren Tätigkeit sich von den vertraglichen Leistungen, die von den Parteien dieses Vertrages erbracht werden, unterscheidet. Vermittlungstätigkeit ist eine Dienstleistung, die an eine Vertragspartei erbracht und von dieser als eigenständige Mittlertätigkeit vergütet wird.[116] Diese Voraussetzungen dürften im Fall von Plattformen, die Kapitalanleger und Darlehensnehmer zusammenbringen, erfüllt sein. Kreditgewährung ist die zeitweise Überlassung von Kapital gegen Entgelt.[117] Im Verhältnis zwischen Kapitalanleger und Darlehensnehmer dürften diese Voraussetzungen ebenfalls vorliegen, da diese im Durchschnitt 5,5 % Zinsen zu entrichten haben.[118] Die Voraussetzungen der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 8 Buchst. a UStG bzw. Art. 135 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL sind demnach jedenfalls in den hier vorgestellten Sachverhalten einschlägig.

 

C. Zusammenfassung

 

Die Abhandlung hat zunächst anhand der gängigen Definitionen aufgezeigt, was unter Sharing Economy zu verstehen ist und welche Geschäftsmodelle sich etabliert haben. Es handelt sich dabei um einen schnell wachsenden und sehr dynamischen Geschäftszweig, der neben regulatorischen Fragen auch eine Vielzahl an zu lösenden Rechtsproblemen mit sich bringt. Den Kern der Sharing Economy bilden Internetplattformen, über die Anbieter und Nachfrager zusammengebracht werden. Die Bereitstellung der Plattformen ist eine eigene unternehmerische Leistung, die gewinnbringend arrangiert werden kann.[119] Davon ausgehend war der Schwerpunkt dieses Beitrages, die sich aus den einzelnen Leistungsbeziehungen der beteiligten Parteien ergebenden umsatzsteuerlichen Fragen zu klären. Diese sind bereits von der Europäischen Kommission aufgegriffen und mit ersten Lösungswegen skizziert worden. Im Verlauf der Untersuchung hat sich gezeigt, dass einige Problempunkte, wie die mögliche Unternehmereigenschaft des Anbieters von Dienstleistungen und Gütern nach § 2 UStG bzw. Art. 9 MwStSystRL nicht generell beantwortet werden können, sondern unter Zugrundelegung der Vorgaben der BFH- und EuGH-Rechtsprechung gelöst werden müssen. Es wäre sowohl aus der Sicht der Betreiber der Plattformen als auch der Anbieter der Dienstleistungen wünschenswert, wenn zur Vermeidung von Auslegungsproblemen auf europäischer Ebene die umsatzsteuerlichen Fragestellungen detaillierter geregelt würden, damit nicht in jedem Fall eine Einzelfallbetrachtung anhand des jeweiligen Sachverhalts notwendig wäre. Es verwundert daher nicht, dass die bisherigen Ausführungen der Europäischen Kommission hinsichtlich der notwendigen Einzelfallbetrachtung kritisch gesehen werden. Die Vielzahl der für eine umsatzsteuerliche Prüfung zu berücksichtigenden Umstände seien für die Plattformen, die ihre Dienstleistungen über das Internet, 24 Stunden täglich, an sieben Tagen die Woche einer großen Anzahl unterschiedlicher Nutzer weltweit anbieten, kaum zu bewerkstelligen.[120] Dieselbe Problematik ergibt sich für die Nutzer der Plattformen, die diese entweder nur einmalig oder gelegentlich nutzen. Klare Vorgaben gibt es auch hier nicht, vielmehr sind eine Vielzahl von Vorgaben zu beachten. Falls die Umsätze nach § 19 UStG unter 17.500 Euro bleiben, können die Anbieter zumindest die Kleinunternehmerregelung in Anspruch nehmen. In den Fällen, in denen eine steuerbare Leistung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG vorliegt, kann vor allem in Crowdfunding-Fällen eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 8 Buchst. a UStG bzw. Art. 135 Abs. 1 Buchst. b MwStSystRL in Betracht kommen. Ansonsten bleibt den Rechtsanwendern nichts anderes übrig, als darauf zu hoffen, dass durch die Rechtsprechung klare Vorgaben für die noch offenen umsatzsteuerlichen Fragen geschaffen werden.  

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* Der Autor ist Referent im Bundesministerium der Finanzen in Berlin. Der Aufsatz ist nicht in dienstlicher Eigenschaft erfasst und gibt ausschließlich die persönliche Auffassung wieder.

[1] Meyer/Theurl, in: Aufderheide/Dobrowski, Digitale Wirtschaft und Sharing Economy, Berlin 2017, S. 83.

[2]  www.faz.net/aktuell/wirtschaft/share-economy-vom-wert-des-teilens-13990987.htm

[3]  www.faz.net, aao.

[4]  Haucap, Wirtschaftsdienst 2015, 91, 92.

[5]  Meller-Hannich, WM 2014, 2337.

[6]Haucap, Wirtschaftsdienst 2015, 91, 92.

[7]Paul/Rosinus, WiSt 2017, 4, 6.

[8]  Siehe zur sog. „schöpferischen Zerstörung“ Schumpeter, Kapitalismus, Sozialismus und Demokratie, 8. Auflage, S. 134ff.

[9]  Meyer/Theurl, (FN 1), S 89.

[10]  Wewer, Alle teilen alles mit allen?, Kiel 2015, S. 4.

[11]  Meyer/Theurl, (FN 1), , S. 90.

[12] Haucap, Wirtschaftsdienst 2015, S. 91.

[13]  Demary, Wirtschaftsdienst 2015, S. 95.

[14] Dittmann/Kuchinke, in: Aufderheide/Dabrowski, Digitale Wirtschaft und Sharing Economy, Berlin 2017, S. 12.

[15]  Ludwigs, NvWZ 2017, 1646

[16]  Meller-Hannich, WM 2014, 2337, 2338.

[17]  Meller-Hannich, WM 2014, 2337, 2338.

[18]  Meller-Hannich, WM 2014, 2337, 2338.

[19]  Meyer/Theurl, (FN 1), S 84.

[20]  Sundararajan, The Sharing Economy, 2016, S. 27; im Beitrag wird  durchgängig der Begriff „Sharing Economy“ verwendet.

[21] Scholl/Behrend/Flick/Gossen/Henseling/Richter, Peer-to-Peer Sharing, S. 9; abrufbar unter: http://www.peer-sharing.de/data/peersharing/user_upload/Dateien/PeerSharing_Ergebnispapier.pdf, S. 10.

[22]  Paul/Rosinus, WiSt 2017, 4, 8.

[23]  Paul/Rosinus, WiSt 2017, 4, 8; B steht dabei für Business, C für Customer.

[24]  Scholl et al., (FN 21), S. 11.

[25]  Scholl et al., (FN 21), S. 11.

[26]  Scholl et al., (FN 21), S. 11.

[27]  Paul/Rosinus, WiSt 2017, 4, 8.

[28]  siehe beispielsweise liquidspace.com oder peerspace.com.

[29]  Paul/Rosinus, WiSt 2017, 4, 8.

[30]  Ludwigs, NVwZ 2017,  1646

[31]  Aslam/Shah, Taxation and the Peer-to-Peer-Economy, IMF Working Paper, WP 17/187

[32]  Aslam/Shah, aao., S. 8.

[33]  International New York Times, 27. November 2017, S. 9.

[34]  https://www.inc.com/sonya-mann/sharing-economy-not-dead.html.

[35]  Stand: 02.02.2018.

[36]  Der Unternehmenswert von Uber ist aber entsprechend jüngsten Mitteilungen offensichtlich gesunken, siehe: http://www.faz.net/aktuell/wirtschaft/diginomics/softbank-bietet-fuer-uber-nur-geringe-bewertung-15313997.html. 

[37]  Stand: 29.12.2017.

[38]  Haucap, Wirtschaftsdienst 2015, 91, 92.

[39]  Dittmann/Kuchinke, (FN 14), S. 21.

[40]  Hauptgutachten Monopolkommission, WuW 2016, 559, 561.

[41]  Hauptgutachten Monopolkommission, WuW 2016, 559, 661, K33 und K34.

[42]  Siehe jüngst Henke/Singbart/Zintl: Mietwohnüberlassung an Touristen: Wimdu, Airbnb & Co. aus zivilrechtlicher Perspektive, NZM 2018, 1 ff.; daneben Ludwigs, NVwZ 2017, 1646ff; Omlor, JM 2017, 134ff.; Solmecke/Lengersdorf, MMR 2015, 493ff. 

[43] Kußmaul/Kloster, DStR 2016, 1280ff.

[44]  BMF-Schreiben vom 15. Dezember 2017, IV C 4 – S 2223/17/10001, 2017/1028173.

[45]  Robisch, in: Bunjes, UStG, 16. Aufl. 2017, Vor § 1 Rn. 4.

[46]  Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem vom 28. November 2006.

[47]  Verordnung (EU) Nr. 282/2011 zur Festlegung von Durchführungsvorschriften zur Richtlinie 2006/112/EG über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem vom 15. März 2011.

[48] Klenk, in: Sölch/Ringleb, UStG, 81. EL Oktober 2017, Vor § 1 Rn. 22.

[49]  Klenk, in: Sölch/Ringleb (FN 52), Vor § 1 Rn. 14.

[50]  Robisch, in: Bunjes, (FN 49), Vor § 1 Rn. 11.

[51]  Robisch, in: Bunjes, (FN 49), Vor § 1 Rn. 11.

[52]  Robisch, in: Bunjes, (FN 49), Vor § 1 Rn. 10.

[53]  BMF-Schreiben vom 17.12.2014, IV D 1 – W 7058/14/10009, BStBl. I 2015, 43.

[54]  Mehrwertsteuer-Ausschuss, Leitlinien der 105. Sitzung v. 26.10.2015, taxud.c1(2016)1162824 – 889, UR 2016, 308f.

[55]  Grlica, International VAT Monitor 2017, 124, 127.

[56]  Taxud.c.1(2015)4370160 – Working Paper No. 878 – Mehrwertsteuer-Ausschuss vom 22. September 2015, S. 4; siehe auch Vellen, EU-UStB 2016, 92, 94.

[57]  In einem Artikel zum Start des Carsharing Unternehmens Turo in Deutschland wird ein Fall aus den USA berichtet, in dem die Verleihung eines hochpreisigen Fahrzeugs Einnahmen i. H. v. 42.000 Dollar erbracht hat, siehe Die Welt, 20.01.2018, S. 19.

[58]  Treiber, in: Sölch/Ringleb, UStG, 81. EL Oktober 2017, § 2 Rn. 1.

[59]  EuGH, Urt. v. 12.1.2006, C-354/03, C-355/03 und C-484/03, Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd, Bond House Systems Ltd, IStR 2006, 132, 134, Rn. 43; EuGH, Urt. v. 20.6.2013 –  C-219/12, DStRE 2013, 1378, 1379.

[60]  EuGH, Urt. v. 20.6.2013 – C-219/12, DStRE 2013, 1378, 1380.

[61]  Mehrwertsteuer-Ausschuss, Working Paper No. 878, S. 6, taxud.c.1(2015)4370160.

[62]  Mehrwertsteuer-Ausschuss, Working Paper No. 878, S. 6, taxud.c.1(2015)4370160.

[63] EuGH, Urt. v. 13.6.2013, C-62/12, Kostov, DStR 2013, 1328,1329.

[64]  EuGH, Urt. v. 15.09.2011, C-180, 181/10, Slaby, BeckRS 2011, 81357, Rn. 44.

[65]  EuGH, Urt. v. 15.09.2011, C-180, 181/10, Slaby, BeckRS 2011, 81357, Rn. 36.

[66]  EuGH, Urt. v. 15.09.2011, C-180, 181/10, Slaby, BeckRS 2011, 81357, Rn. 39.

[67]  Mehrwertsteuer-Ausschuss, Working Paper No. 878, S. 6, taxud.c.1(2015)4370160.

[68]  Grlica, International VAT Monitor 2017, 124, 131.

[69]  Grlica, International VAT Monitor 2017, 124, 130.

[70]  BFH, Urt. v. 26.04.2012, V R 2/11, BStBl. II 2012, S. 634 und BFH, Urt. v. 12.08.2015, XI R 43/13.

[71]  Fissenewert, DB 2015, 2349.

[72]  BFH, Urt. v. 27.01.2011, V R 21/09  und vom 26.04.2012

[73]  Fissenewert, DB 2015, 2349, 2351.

[74] Fissenewert, DB 2015, 2349, 2351.

[75] Sterzinger, in: Küffner/Stöcker/Zugmaier, USt, 131. Lfg., § 2, Rn. 128.

[76]  Sterzinger, (FN 76), § 2, Rdnr. 132.

[77]  Müller, in: Beck’scher Kommentar UStG, 15. Edition, § 2 Rn. 41.2.

[78]  So auch Mehrwertsteuer-Ausschuss, Working paper, No. 878, S. 6, taxud.c.1(2015)4370160.

[79]  Beispiele nach PWC „Taxing the Sharing Economy: A Series“, S. 2.

[80] Nieskens, in: Rau/Dürrwächter, UStG, § 1 Rn. 805.

[81]  Robisch, (FN 49), § 1 Rn. 13.

[82]  von Streit, EU-UStB 2013, 96, 97.

[83]  Robisch, in: Bunjes, UStG, § 1 Rn. 13.

[84]  EuGH, Urt. v. 26.9.2013, C-283/12, DStRE 2014, 476, 480.

[85]  EuGH, Urt. v. 26.9.2013, C-283/12, DStRE 2014, 476, 480, so schon EuGH, Urt. v. 26.06.2003, C-305/01, MKG, Rn. 47;

[86]  EuGH, Urt. v. 29.10.2009, C-246/08, Kommission/Finnland, Rn. 51.

[87]  Europäische Kommission, taxud.c.1(2015)4370160, Working Paper No. 878, S. 8; hier wird als Beispiel die Plattform www.streetbank.com genannt.

[88]  EuGH, Urt. v. 26.10.2010, C-97/09, DStR 2010, 2186ff.

[89]  Korn, MwStR 2014, 232, 233.

[90]  Korn, MwStR 2014, 232, 233.

[91]  Korn, MwStR 2014, 232, 233.

[92]  Abschnitt 19.2 Abs. 1 Satz 2 Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE)

[93]  Blank, StuB 2017, 623, 624

[94]  Siehe hierzu mit Berechnungsbeispielen Blank, StuB 2017, 623ff.

[95]  Mehrwertsteuer-Ausschuss, Mehrwertsteuerliche Behandlung der Sharing Economy, UR 2016, 308 309

[96]  Siehe auch die Regelungen in Abschnitt 3a.2 Abs. 9 UStAE.

[97]  Busch, Anm. zu BFH, Urt. v. 01.06.2016, XI R 29/14, HFR 2016, 1002 ff.

[98]  BFH, Urt. v. 01.06.2016, XI R 29/14, Rn. 45, UR 2016, 789, 792.

[99]  BFH, Urt. v. 01.06.2016, XI R 29/14, Rn. 45, UR 2016, 789, 792.

[100]  BFH, Urt. v. 01.06.2016, XI R 29/14, Rn. 46, UR 2016, 789, 792.

[101]  Grebe, UStB 2017, 212, 214.

[102]  Grebe, UStB 2017, 212, 214.

[103]  Meyer/Theurl, in: Aufderheide/Dabrowski, (FN 1), S 90.

[104]  Meyer/Theurl, in: Aufderheide/Dabrowski, (FN 1), S 90.

[105]  Lang, in: Beck’scher Online-Kommentar, UStG, 15. Edition, § 3a, Rn. 213.1.

[106]  Lang, (FN 105), § 3a Rn. 213.1.

[107]  taxud.c.1(2017)1402399 – Arbeitsunterlage Nr. 914 – Mehrwertsteuer-Ausschuss – Leitlinie der 107. Sitzung.

[108]  taxud.c.1(2017)1402399 – Arbeitsunterlage Nr. 914 – Mehrwertsteuer-Ausschuss – Leitlinie der 107. Sitzung, Ziffer 4.

[109]  taxud.c.1(2017)1402399 – Arbeitsunterlage Nr. 914 – Mehrwertsteuer-Ausschuss – Leitlinie der 107. Sitzung, Ziffer 3.

[110]  Sog. Verfahren Mini-One-Stop-Shop, https://www.bzst.de/DE/Steuern_International/Mini_One_Stop_Shop/Mini_One_Stop_Shop_node.html.

[111]  Weymüller, in: Beck’scher Onlinekommentar, UStG, § 4 Rn. 2.

[112]  Hartmann, BKR 2017, 321.

[113]  Hartmann, BKR 2017, 321, 327.

[114]  Hartmann, BKR 2017, 321, 327.

[115]  Hammerl/Dobner, NWB 2015, 3542, 3546f.

[116]  Weymüller, (FN 110), § 4 Nr. 8, Rn. 30.

[117]  Weymüller, (FN 110), § 4 Nr. 8, Rn. 36.1.

[118]  Hartmann, BKR 2017, 321, 322.

[119]  Meyer/Theurl, in: Aufderheide/Dabrowski, (FN 1), S. 89.

[120]  Grlica, International VAT Monitor 2017, 124, 130f.

 

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